Відповідно до підпункту 62.1.3 пункту 6.2.1 статті 62 ПК України податковий контроль здійснюється шляхом: перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Згідно з пунктом 75.1 статті 75 ПК України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
У п. 78.4 ст. 78, п.п. 79.1, 79.2 ст. 79 ПК України визначено, що про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.
Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків (крім перевірок, передбачених підпунктом 78.1.22 пункту 78.1 цієї статті) надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки
Документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.
Документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.
Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.
Пунктом 73.3 статті 73 ПК України визначено, що контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про подання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження.
Платники податків та інші суб`єкти інформаційних відносин зобов`язані подавати інформацію, визначену в запиті контролюючого органу, та її документальне підтвердження (крім проведення зустрічної звірки) протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту (якщо інше не передбачено цим Кодексом).
Отже, системний аналіз викладених правових норм надає підстави стверджувати, що законодавством чітко визначено порядок проведення перевірок платників податків.
Таким чином, документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами органу державної податкової служби виключно на підставі рішення керівника органу державної податкової служби, оформленого наказом, та за умови надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому чи його уповноваженому представнику під розписку копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.
Нормами ПК України, з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів, встановлені умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок, зокрема документальних позапланових невиїзних. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки. З наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку. Невиконання вимог пункту 79.2 статті 79 ПК України призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.
Невиконання наведених призводить до визнання перевірки незаконною та до відсутності її правових.
Разом з тим, неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки може бути підставою позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки.
Аналогічні правові висновки викладені в постановах Великої Палати Верховного Суду від 08.09.2021 у справі № 816/228/17 та Верховного Суду, яку відображено, зокрема, в постановах від 11.07.2019 у справі №804/8855/14, від 11.06.2019 у справі №815/348/18, від 07.02.2020 у справі №815/5748/15, від 20.03.2020 у справі №804/8592/15, від 02.09.2020 по справі №820/3426/16, від 06.11.2020 у справі №826/6329/16, від 25.02.2021 у справі № 826/10069/15.
Отже, невиконання вимог пункту 79.2 статті 79 ПК України призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої, а саме – компетенції у податкового органу на прийняття акту індивідуальної дії (податкового повідомлення-рішення, податкової вимоги тощо).
Наведене правозастосування узгоджується з висновками Верховного Суду у постановах від 27.05.2021 у справі № 320/2460/19, від 29.07.2021 у справі №540/1899/19.
До того ж, у постанові від 28.10.2021 у справі №810/3099/18, окрім наведених вище висновків, Судова палата з розгляду справи щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду зазначила, що наслідки перевірки, яка не мала бути призначена і проведена, якби відповідач діяв відповідно до вимог законодавства, є також незаконними і не можуть створювати правових наслідків такої.
За таких обставин, оскільки порушення порядку проведення контрольного заходу позбавляє суд можливості прийняти акт перевірки як допустимий доказ, висновки податкового органу про наявність в діях платника податків порушень норм податкового законодавства є передчасними, а тому оскаржувані рішення є неправомірними.
Таким чином, саме наведені процедурні питання підлягають першочерговому дослідженню судом, оскільки встановлення грубих та суттєвих порушень проведенні податкової перевірки повністю нівелює її наслідки, незалежно від виявлених порушень.
Аналогічні правові висновки викладені в постанові Верховного Суду від 27.05.2021 у справі № 826/954/17.
ВИСНОВОК
У випадку протиправності дій контролюючого органу щодо призначення та проведення перевірки платника податків, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії (податкове повідомлення-рішення, податкова вимога тощо) підлягає визнанню протиправним та скасуванню.
Вказане підтверджено нещодавньою судовою практикою, а саме 23 вересня 2022 року Верховним Судом у складі Касаційного адміністративного суду в рамках справи № 320/3827/19, адміністративне провадження № К/9901/1382/21 (ЄДРСРУ № 106412905).
Матеріал підготовлено адвокатом Євгенієм Морозовим.