Податковий борг, який виник унаслідок несплати платником податків самостійно визначених у податковій декларації грошових зобов’язань, може бути стягнутий контролюючим органом протягом і в межах строку давності, який становить 1095 календарних днів із дня виникнення податкового боргу.
Відповідно, після спливу строку давності для стягнення такого боргу останній набуває ознак безнадійного податкового боргу в тлумаченні підпункту 101.2.3 пункту 101.2 статті 101 Податкового кодексу України.
13 липня 2022 року Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного
адміністративного суду розглянув касаційну скаргу Північного міжрегіонального
управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками
податків на постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 20 травня 2021 року у справі No 480/340/20 за позовом Товариства з обмеженою
відповідальністю «Сумське машинобудівне науково-виробниче об’єднання» до Північного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі
з великими платниками податків (як правонаступника Офісу великих платників
податків Державної податкової служби), Головного управління Державної податкової служби у Сумській області про про визнання протиправними дій щодо відмови у списанні безнадійного податкового боргу з податку на прибуток приватних підприємств та зобов’язання прийняти рішення щодо списання такого боргу.
ОБСТАВИНИ СПРАВИ
24 травня 2019 року платник звернувся до контролюючого органу із заявою про списання безнадійного податкового боргу у зв’язку із закінченням 1095-денного
строку для його стягнення з моменту виникнення грошових зобов’язань на підставі самостійно визначених платником у декларації з податку на прибуток за 2014 рік авансових платежів за вересень–грудень 2015 року та штрафу на підставі податкових повідомлень-рішень від 22 січня 2015 року, які обліковувалися за платником станом на 01 січня 2019 року як несплачені. У відповідь на вказану заяву податковий орган повідомив про неможливість визнання безнадійним спірного податкового боргу, оскільки контролюючий орган в межах строку позовної давності звертався до суду з позовами про стягнення податкового боргу. Суди неодноразово розглядали відповідні справи.
Сумський окружний адміністративний суд рішенням від 14 грудня 2020 року
повністю відмовив у задоволенні позову. Суд першої інстанції дійшов висновку, що податковий борг, який виник у зв’язку з несплатою позивачем самостійно
визначеного грошового зобов’язання та несплатою штрафних санкцій, справа про стягнення яких розглядається судом, не може бути визнаний безнадійним та не підлягає списанню.
Суд першої інстанції не надав правової оцінки доводам щодо дотримання позивачем строку звернення до суду з позовом.
Другий апеляційний адміністративний суд скасував рішення суду першої інстанції та ухвалив нове про часткове задоволення позову, визнавши протиправними дії щодо відмови у списанні безнадійного податкового боргу та зобов’язавши контролюючий орган розглянути питання про списання цього боргу та прийняти
рішення, враховуючи висновки суду. Суд постановив, що заборгованість зі сплати авансових внесків за задекларованими сумами з податку на додану вартість на час звернення із заявою від 24 травня 2019 року підпадала під визначення безнадійного податкового боргу. Згідно з позицією апеляційного суду, у контролюючого органу були відсутні правові підстави для відмови у задоволенні цієї заяви, відповідно, дії щодо відмови у списанні податкового є протиправними.
Суд апеляційної інстанції зазначив, що норма пункту 56.18 статті 56 Податкового кодексу України, якою встановлено спеціальний строк у податкових
правовідносинах, протягом якого за загальним правилом платник податків має
право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення
контролюючого органу, є спеціальною нормою, яка регулює визначену її предметом групу правовідносин – оскарження податкових повідомлень-рішень та інших рішень контролюючих органів про нарахування грошових зобов’язань. Зазначаючи, що дії відповідача мають ознаки триваючого правопорушення і що строк звернення до суду на оскарження становить 1095 днів, суд апеляційної інстанції не зазначив, які саме дії він вважає такими, що їх контролюючий орган протиправно вчиняв протягом якогось періоду. Податковий орган під час судового засідання указав, що триваючим правопорушенням може бути лише допущена бездіяльність, а позивач у цій справі оскаржує саме дії. Оцінки таких доводів постанова апеляційного суду не містить.
Жодних доказів вчинення податковим органом дій зі стягнення з позивача
заборгованості ані до суду першої, ані до суду апеляційної інстанцій не було надано. Суди попередніх інстанцій акцентували свою увагу на вирішенні питання, чи сплинув строк давності для стягнення сум, зазначених у позовній заяві. У цій частині позиції судів розрізнилися. Суд першої інстанції вважав, що суми, визначені позивачем, перебувають у процедурі стягнення в судовому порядку, а суд апеляційної інстанції дійшов висновку про відсутність підстав вважати, що податковий борг перебуває в такій процедурі. Обставини безпосередньої наявності в позивача податкового боргу, його складові та момент виникнення ― суди попередніх інстанцій встановили, фактично, з пояснень позивача.
Верховний Суд частково задовольнив касаційну скаргу, скасувавши оскаржувані
судові рішення та направши справу на новий розгляд до суду першої інстанції.
Унаслідок неповного встановлення судами попередніх інстанцій обставин у справі, суд касаційної інстанції позбавлений можливості ухвалити остаточне
рішення, яке б вирішило спір по суті позовних вимог в цій частині, оскільки не може перевірити застосовність сформульованого ним висновку з питання про підстави вважати самостійно задекларовані податкові зобов’язання, які не сплачені у встановлений законом строк, безнадійним податковим боргом після спливу 1095-ти днів з дня їх узгодження.
Внаслідок залишення поза увагою відповідних доводів контролюючого органу судом першої інстанції та неправильного застосування судом апеляційної інстанції норм права в цій частині, залишилися не з’ясованими питання про дотримання позивачем строку звернення до суду, а так само наявності / відсутності підстав для його поновлення, що унеможливлює вирішення судом касаційної інстанції цих питань.
З’ясуванню підлягають: (1) яку саме поведінку суб’єкта владних повноважень
позивач вважає протиправною та такою, що порушує його права (дії чи бездіяльність); (2) момент, коли платник дізнався або мав дізнатися про порушення своїх прав, тобто про початок відліку процесуального строку звернення до суду з позовом; (3) момент спливу такого строку (якщо такий настав); (4) причини пропуску строку звернення до суду з позовом, якщо його пропущено, як наслідок (5) наявність / відсутність підстав для поновлення такого строку. Оцінці підлягає й правове значення звернення платника до контролюючого органу із заявою про списання безнадійного податкового боргу у контексті обов’язковості такого звернення, як наслідок, наявності підстав вважати звернення таким, що впливає на процесуальний строк звернення до суду з позовом.
ОЦІНКА СУДУ
Щодо підстав вважати самостійно задекларовані податкові зобов’язання, які не сплачені у встановлений законом строк, безнадійним податковим боргом після спливу 1095-ти днів з дня їх узгодження, то Податковий кодекс України надає
уніфіковане визначення поняттю «податковий борг», який може виникнути як внаслідок несплати платником податків у встановлений Податковим кодексом
України строк нарахованих контролюючим органом грошових зобов’язань, так і внаслідок несплати самостійно задекларованих сум грошових зобов’язань.
Норми Кодексу не встановлюють диференційованого підходу до порядку і строків вжиття контролюючим органом заходів з погашення податкового боргу залежно від підстав його виникнення.
Аналіз наведеного у Податковому кодексі України підходу до розуміння суті
податкового боргу у взаємозв’язку із пунктами 102.1 і 102.4 статті 102 цього
Кодексу дає підстави для висновку, що податковий борг, який виник внаслідок
несплати платником податків самостійно визначених у податковій декларації
грошових зобов’язань, може бути стягнутий контролюючим органом протягом і в межах строку давності, який становить 1095 календарних днів з дня виникнення податкового боргу. Відповідно, після спливу строку давності для стягнення такого боргу останній набуває ознак безнадійного податкового боргу у тлумаченні підпункту 101.2.3 пункту 101.2 статті 101 Податкового кодексу України.
З огляду на зміст статей 72, 73, 77 Кодексу адміністративного судочинства України предметом доказування у справах, пов’язаних зі списанням податкового боргу як безнадійного, є такі обставини: (1) безпосередня наявність податкового
боргу; (2) складові такого боргу; (3) момент його виникнення; (4) установлення
факту вжиття контролюючим органом заходів для погашення цього податкового
боргу або встановлення відсутності такого факту; (5) перевірка спливу строку
давності, встановленого Податковим кодексом України для стягнення контролюючим органом такого податкового боргу.
Строк звернення до суду з позовом про спонукання контролюючого органу
списати безнадійний податковий борг, як і момент початку його відліку (вимогами, спрямованими на захист та відновлення порушених прав платників податків у відносинах, що виникають у зв’язку зі списанням безнадійного податкового боргу) ― визначений у частині першій статті 122 Кодексу адміністративного судочинства України та становить шість місяців з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав. У разі подання особою позову після закінчення строків звернення до суду, установлених законом, цей Кодекс закріплює право такої особи подати заяву про поновлення пропущеного строку звернення до суду з наведенням поважних причин такого пропуску.
Детальніше з текстом постанови Верховного Суду від 13 липня 2022 року у справі No 480/340/20 можна ознайомитися за посиланням – https://reyestr.court.gov.ua/Review/105247779.